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摘要：利用2015-2017年A股的上市公司數(shù)據(jù)及注冊會計師個人特征等相關(guān)資料，總結(jié)前人理論經(jīng)驗基礎(chǔ)上，運(yùn)用實證研究的分析方法，探究了注冊會計師的性別與審計收費(fèi)之間的相關(guān)性。研究結(jié)果表明，在兩人一組的審計組合中，性別因素對審計收費(fèi)有顯著影響，女性組審計師與審計收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系，審計組中女性審計師數(shù)量與審計收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系，同時混合組審計師與審計收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系。即在我國審計制度下的兩人的審計小組中，女性審計師成員的數(shù)量越多，審計收費(fèi)越高。同時，若出現(xiàn)性別組合情況，則會存在超額的審計收費(fèi)。

關(guān)鍵詞：審計師個人特征；審計師性別；審計收費(fèi)

一、文獻(xiàn)回顧與研究假設(shè)

（一）文獻(xiàn)回顧關(guān)于影響審計收費(fèi)的因素，現(xiàn)有理論認(rèn)為主要受審計成本和預(yù)期損失影響。從審計成本看，在工作量相同的情況下，員工工資越高，審計成本越大，這勢必引起審計收費(fèi)的提高。自20世紀(jì)90年代起國內(nèi)外就開始研究審計師個人特征對審計收費(fèi)的影響。其中對審計師的性別的研究國內(nèi)研究與外國研究相比起步較晚，并且尚未成定論。目前主要理論大部分認(rèn)為由于不同性別的從業(yè)者對待風(fēng)險的態(tài)度不同，女性通常更謹(jǐn)慎，這也導(dǎo)致女性審計師可能導(dǎo)致更高的審計收費(fèi)。而出現(xiàn)性別混合時也會帶來更高的審計收費(fèi)。近年來審計行業(yè)陸續(xù)修正行業(yè)規(guī)范，審計收費(fèi)也得到更嚴(yán)厲的規(guī)范。因此，用近幾年數(shù)據(jù)重新進(jìn)行相關(guān)研究非常必要。本文從這一思路出發(fā)，以2015-2017年數(shù)據(jù)，總結(jié)前人經(jīng)驗，對審計師性別與審計收費(fèi)之間的關(guān)系進(jìn)行再次檢驗。

（二）假設(shè)提出如前面所述，人們在性別的基礎(chǔ)上形成的認(rèn)知與行為傾向的不同，造成人們對女性審計師決策安全性較高的預(yù)期以及審計收費(fèi)。總結(jié)發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有理論大多認(rèn)為女性審計師審計收費(fèi)較高，而且審計組成員之中含有女性成員越多，審計收費(fèi)相對越高。由此提出假設(shè)1:H1：女性審計師組合審計收費(fèi)較高。由于心理學(xué)上認(rèn)為男女搭配將產(chǎn)生磁鐵效應(yīng)。由此提出假設(shè)2:H2：混合審計師組比同性別審計師組審計收費(fèi)高。綜合上述兩個假設(shè)，由于審計收費(fèi)既與審計組合中的性別組相關(guān)，又與審計師是否出現(xiàn)性別混合情況相關(guān)，那么可以用單一性別的數(shù)量來綜合衡量性別因素對審計收費(fèi)的影響，由此提出假設(shè)3：H3：審計師組合中，女性成員越多，審計收費(fèi)越高。

二、研究設(shè)計

（一）樣本選取與數(shù)據(jù)來源本文收集的樣本為A股上市公司且為四大會計師事務(wù)所審計的公司樣本，其中有關(guān)公司年度簽字審計師、審計收費(fèi)和被審計公司資料均從色諾芬（ccer）數(shù)據(jù)庫中獲得。簽字審計師的個人資料從中國證監(jiān)會和中國注冊會計師協(xié)會網(wǎng)站逐個手工查詢整理得到?？紤]到數(shù)據(jù)的可靠性，從而刪除以下幾類數(shù)據(jù)：（1）金融類上市公司（2）審計師名字對應(yīng)多個性別的樣本（3）審計報告的簽字會計師不是兩位的。（4）相關(guān)實證指標(biāo)無效或者缺失的。同時為了排除不同規(guī)模的會計師事務(wù)所之間的影響，本文僅收集四大會計師事務(wù)所（普華永道、德勤、畢馬威、和安永）所審計公司的數(shù)據(jù)。最終，整理后獲得297組有效觀測值。

（二）變量定義和模型建立被解釋變量：審計收費(fèi)（lnAF）。本文采用上市公司的年度報告中審計收費(fèi)的自然對數(shù)來衡量審計收費(fèi)水平。解釋變量：審計師性別。審計師性別我們使用，是否為女性審計師、是否為混合組審計師以及審計師組合中女性審計師的數(shù)量，以來反映審計師性別差異?？刂谱兞浚骸１疚脑谘芯磕Ｐ椭校x擇現(xiàn)有研究表明與審計費(fèi)用相關(guān)的以下變量作為控制變量：資產(chǎn)負(fù)債率（LEV）、流動比率（ROL）、總資產(chǎn)回報率（ROA）、應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)的比率（RRA）、上市公司的總資產(chǎn)的自然對數(shù)（SIZE）。同時為了排除年份和行業(yè)固定效應(yīng)對于研究的影響，加入行業(yè)（INDU）和年度（YEAR）。對于假設(shè)1建立如下模型：對于假設(shè)2建立如下模型：對于假設(shè)3本文建立如下模型：其中FGROUP設(shè)計為兩位女性審計師時設(shè)為1，其他設(shè)為0；MIXED設(shè)計為當(dāng)審計師存在兩個性別時設(shè)為1，其他設(shè)為0；FEMCOUNT為審計師組合中女性的數(shù)量；LOSS為凈利潤，小于零時，設(shè)為0，否則設(shè)為1；INDU為公司所在行業(yè)，制造業(yè)設(shè)為1。其他設(shè)為0。

三、實證結(jié)果分析

（一）描述性統(tǒng)計本文對所有變量進(jìn)行描述性統(tǒng)計，結(jié)果如下。lnAF平均為14.77，最低為13，最高為18。雖然上市公司規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)差為1.39，大小差距較懸殊，但是審計的收費(fèi)差異不大，對比之前的文獻(xiàn)數(shù)值發(fā)現(xiàn)近幾年審計收費(fèi)差異小很多，說明審計收費(fèi)市場正在逐漸完善。此外，度量審計風(fēng)險的三個變量標(biāo)準(zhǔn)差均較小，這說明樣本公司之間審計風(fēng)險差距不大。

（二）相關(guān)性分析本文對所有樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行了相關(guān)性分析，結(jié)果如下。SIZE、LOSS和LEV與審計收費(fèi)的相關(guān)性較大。而在各性別組中，男性組與審計收費(fèi)的相關(guān)性最大，呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。而審計組中的女性數(shù)量與審計收費(fèi)的正相關(guān)的相關(guān)性最強(qiáng)，說明性別組成對審計收費(fèi)的影響確實存在，這一點也可以從女性組審計與審計收費(fèi)之間的關(guān)系上體現(xiàn)。綜上，由相關(guān)性分析結(jié)果看，審計組中女性成員越多，審計費(fèi)用越高。

（三）回歸分析表1是樣本公司對應(yīng)的3個模型的回歸分析結(jié)果。由模型1回歸系數(shù)結(jié)果，男性審計師與審計收費(fèi)呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，審計組中男性審計師的審計收費(fèi)比女性審計師低，符合假設(shè)1。而與審計風(fēng)險相關(guān)變量中，LEV明顯與審計收費(fèi)有關(guān)。模型2中，女性審計師與審計收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系，且混合組審計師與審計收費(fèi)也呈正相關(guān)關(guān)系。綜合模型2和模型3的回歸系數(shù)結(jié)果，審計組中混合審計師的審計收費(fèi)一般來說比單一性別審計組高，符合假設(shè)2。而綜合考慮模型一二的結(jié)論，并且從模型三的結(jié)果來看，可得出結(jié)論：女性數(shù)量越多，收費(fèi)越高，符合假設(shè)3。

（四）穩(wěn)健性檢驗由于考慮到四大會計師事務(wù)可能存在自選擇性的問題，本文加入國內(nèi)本土八大會計師事務(wù)所（本土八大是指，具有A+H股審計資格的中國規(guī)模最大的八家會計師事務(wù)）的審計收費(fèi)。結(jié)果顯示，審計風(fēng)險總體仍然是很亮審計收費(fèi)的重要因素。而被審計單位公司規(guī)模、是否虧損與所處行業(yè)則仍然是值得考慮的因素。至于本文主要變量——審計師性別，雖然各系數(shù)由于樣本量改變而產(chǎn)生些許變化，但是上文得出的結(jié)論基本并未改變。依然是符合上述假設(shè)1、假設(shè)2和假設(shè)3。

四、研究結(jié)論

綜合相關(guān)性分析與回歸分析的實證分析結(jié)果，本文認(rèn)為女性組審計師的數(shù)量與審計費(fèi)用有極大的相關(guān)性，一般而言女性審計師越多，審計費(fèi)用越多。同時混合組審計相比于其他組的審計收費(fèi)傾向于收取更多審計費(fèi)用。即，在我國審計制度下的兩人的審計小組中，女性審計師成員的數(shù)量越多，被審計公司規(guī)模越大，審計風(fēng)險越高，審計收費(fèi)越高。

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作者：劉子瑤 單位：天津財經(jīng)大學(xué)研究生院