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公允價值的應(yīng)用從1997年的引入到2001年的回避，再到2006年的重新引入帶擴大應(yīng)用范圍，真可謂一波三折。2006年2月15日，國家財政部頒布了新會計準則，并自2007年1月1日在上市公司中率先執(zhí)行，這套體系標志著中國的企業(yè)會計準則體系已經(jīng)與國際財務(wù)報告準則實現(xiàn)了實質(zhì)性趨同，對于完善我國社會主義市場經(jīng)濟體制、促進國際間的貿(mào)易與投資活動以及加速中國融入全球經(jīng)濟都具有重要愿意。在這套新會計準則中，最大的亮點無疑是在投資性房地產(chǎn)和債務(wù)重組等項目中引進可公允價值計量，使得國內(nèi)更多的企業(yè)有了選擇公允價值模式的機會。

一、公允價值的定義

對于公允價值的定義，國際會計準則委員會（IASC）對公允價值的定義是指在公平交易中，熟悉情況并自愿的各方之間，交換一項資產(chǎn)或就結(jié)算一項負債時采用的金額。美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）將公允價值定義為：在自愿的各方進行的當(dāng)前交易中，即在非強制或清算性出售交易中，買賣一項資產(chǎn)（承擔(dān)或結(jié)算一項負債）所采用的金額。我國的新會計準則也對公允價值計量屬性進行了定義：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，不打算或不需要進行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模，或在不利條件下進行交易。

上述的定義雖有不同，但從各國的公允價值所下的定義可概括出其基本特征：（1）公允價值的本質(zhì)都是一種基于市場的評價，是市場而不是其他主體對資產(chǎn)或負債價值的認定；（2）交易雙方平等、自愿、熟悉情況是構(gòu)成公允價值的三大特性。

二、公允價值運用的必然性

（一）與國際會計準則趨同

完善的制度需要在國際間、政府間尋求趨同，才能縮短各主體間的差別。近年來，我國經(jīng)濟日益融入世界經(jīng)濟發(fā)展的大環(huán)境，各項制度與規(guī)定在充分考慮我國國情的前提下與國際規(guī)則越來越明顯接近。會計作為通用的商業(yè)語言，自然也應(yīng)同國際準則保持一致。引入公允價值計量屬性，除了在一定程度上保持了應(yīng)有的謹慎之外，在操作層面上也保持了自己的特色。既符合我國國情，又是對國際會計準則的有益補充。

（二）資本市場、技術(shù)信息日趨成熟

近年來，我國經(jīng)濟持續(xù)增長，各類金融資產(chǎn)的交易已經(jīng)形成較為活躍的市場，具備引入公允價值的條件，回避公允價值的使用將導(dǎo)致企業(yè)在會計處理上前后不一致。財務(wù)報告在舊準則框架體系下基本無法真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況，難以滿足新形勢下對外提供對決策有用信息的要求，引入公允價值能反映企業(yè)的實際情況，更有利于報告使用者做出正確的決策。

三、公允價值在我國新會計準則中的運用現(xiàn)狀

目前，我國已頒布的38項具體準則中涉及會計要素計量的有30項，其中17項不同程度運用公允價值，其中主要在投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、非同一控制企業(yè)合并、金融工具確認和計量等項目中采用公允價值。例如：在《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》中，對非貨幣性資產(chǎn)交換，符合一定條件時，可將換出資產(chǎn)的公允價值與其資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。在《企業(yè)會計準則第12號—債務(wù)重組》中，以轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的方式進行債務(wù)重組的，債務(wù)重組利得以非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額確認為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。在《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》中也多處用到公允價值。如購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

盡管公允價值的運用范圍較為廣泛，但這種運用是有條件的、謹慎的。首先，公允價值在當(dāng)前準則中并不具有主導(dǎo)性。基本準則明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)采用歷史成本”。即歷史成本計量仍處于主導(dǎo)地位。其次，公允價值的運用要符合一定條件。如《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定，可以運用公允價值的非貨幣性交換須具有商業(yè)性質(zhì)并換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能可靠計量。由此看來，新準則對公允價值的運用采用非常謹慎態(tài)度。

四、公允價值運用的局限性

（一）市場經(jīng)濟尚不完全成熟

公允價值計量屬性適合于市場經(jīng)濟較為發(fā)達的經(jīng)濟環(huán)境，公允價值廣泛運用的最基本條件是：擁有健康而成熟的生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、發(fā)達的專業(yè)評估技術(shù)以及嫻熟而講求誠信的評估隊伍等。我國的市場經(jīng)濟雖然已經(jīng)基本確立，但非市場化的因素依然存在，證券交易市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、生產(chǎn)資料市場等都不夠活躍、完善，如不顧客觀條件的限制而廣泛運用必然會帶來公允價值的濫用，并最終導(dǎo)致會計信息的失真。

（二）公允價值的理論框架不足

難以獲得精確的數(shù)據(jù)，造成操作人員主觀性較強。在我國新準則中，有17項要求應(yīng)用公允價值計量，公允價值計量指南不僅十分有限，而且還分散于多項具體準則中，計量指南的缺乏必然影響相關(guān)準則在具體實務(wù)中的有效實施；同時這些指南制定目的單

一、開發(fā)過程分散，指南之間存在差異，這加劇了我國新準則體系的復(fù)雜性，使實務(wù)操作多樣化，導(dǎo)致財務(wù)報告信息缺乏可比性。

（三）容易給關(guān)聯(lián)交易提供操作之便

在我國，上市公司與其大股東的關(guān)聯(lián)交易較普遍，特別是上市公司與其母公司、關(guān)聯(lián)公司進行債務(wù)重組及資產(chǎn)交易等交易中，交易價格缺乏公允性情況時有發(fā)生。新準則引入公允價值，在相關(guān)法律不完善的情況下，公允價值仍有可能被一些關(guān)聯(lián)交易者利用。

（四）人員素質(zhì)環(huán)境不高，不能適應(yīng)公允價值的推廣

公允價值的運用較歷史成本在人員的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德方面提出更高的要求。長期以來，我國會計人員習(xí)慣嚴格按照會計制度處理會計業(yè)務(wù)，主要是記錄和報告，對需大量職業(yè)判斷的確認和計量很生疏。在公允價值計量中，其具體的實現(xiàn)形式如未來現(xiàn)金流量等要素的確定取決于財務(wù)人員的職業(yè)判斷。從我國現(xiàn)狀看，會計人員與評估人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)與專業(yè)技能都不容樂觀，大多數(shù)從業(yè)人員對公允價值的運用尚難以適應(yīng)，出現(xiàn)了利用會計職業(yè)判斷操縱會計利潤，導(dǎo)致會計信息失真等行為。

五、正確運用公允價值的對策

（一）完善公允價值運用的市場環(huán)境

市場化程度的高低、信息資料的及時、準確、充分對公允價值計量至關(guān)重要。在完善的市場經(jīng)濟條件下，公允價值才易于取得。我國應(yīng)加快建立與市場經(jīng)濟發(fā)展相適應(yīng)的全國市場價格信息數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)，大力推進信息資源公開化，才更有利于取得及時、可靠、充分的公允價值，更好地服務(wù)于財務(wù)報告使用者進行決策。

1．培養(yǎng)各級市場，特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，獲得客觀市價，發(fā)展生產(chǎn)資料可采取的措施有：加強生產(chǎn)資料市場監(jiān)測與調(diào)控工作；積極培育農(nóng)村市場資料市場；大力創(chuàng)新流通業(yè)；加快批發(fā)市場的改造和提升。對二手交易市場建立市場準入門檻，對資質(zhì)的審核嚴格把關(guān)，鼓勵和支持中介機構(gòu)的發(fā)展，從而使交易雙方能獲取較公允的市場信息。

2．加快各種金融價格市場化進程。國債發(fā)行中的投標、競價方式，全國銀行間同一拆借利率的出現(xiàn)和入網(wǎng)會員的逐漸增多，以及公開市場業(yè)務(wù)操作的進行，為金融衍生品的公允價值計量的實施提供了條件。

（二）完善我國的公司治理結(jié)構(gòu)

1．改善內(nèi)部控制環(huán)境。企業(yè)要建立健全的內(nèi)部控制制度，保證公允價值在企業(yè)中的運用；建立一套公允價值計量資產(chǎn)的類別標準，對是否采用公允價值計量的資產(chǎn)進行清晰的劃分，建立對公允價值變動專人負責(zé)、定時按照既定途徑收集數(shù)據(jù)的制度，以保證數(shù)據(jù)收集的及時性與穩(wěn)定性，建立董事會在財務(wù)報表日對公允價值變動進行審核的制度，以落實與公允價值變動相關(guān)的程序及其責(zé)任。

盡管公允價值的運用范圍較為廣泛，但這種運用是有條件的、謹慎的。首先，公允價值在當(dāng)前準則中并不具有主導(dǎo)性。基本準則明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)采用歷史成本”。即歷史成本計量仍處于主導(dǎo)地位。其次，公允價值的運用要符合一定條件。如《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定，可以運用公允價值的非貨幣性交換須具有商業(yè)性質(zhì)并換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能可靠計量。由此看來，新準則對公允價值的運用采用非常謹慎態(tài)度。

四、公允價值運用的局限性

（一）市場經(jīng)濟尚不完全成熟

公允價值計量屬性適合于市場經(jīng)濟較為發(fā)達的經(jīng)濟環(huán)境，公允價值廣泛運用的最基本條件是：擁有健康而成熟的生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、發(fā)達的專業(yè)評估技術(shù)以及嫻熟而講求誠信的評估隊伍等。我國的市場經(jīng)濟雖然已經(jīng)基本確立，但非市場化的因素依然存在，證券交易市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、生產(chǎn)資料市場等都不夠活躍、完善，如不顧客觀條件的限制而廣泛運用必然會帶來公允價值的濫用，并最終導(dǎo)致會計信息的失真。

（二）公允價值的理論框架不足

難以獲得精確的數(shù)據(jù)，造成操作人員主觀性較強。在我國新準則中，有17項要求應(yīng)用公允價值計量，公允價值計量指南不僅十分有限，而且還分散于多項具體準則中，計量指南的缺乏必然影響相關(guān)準則在具體實務(wù)中的有效實施；同時這些指南制定目的單

一、開發(fā)過程分散，指南之間存在差異，這加劇了我國新準則體系的復(fù)雜性，使實務(wù)操作多樣化，導(dǎo)致財務(wù)報告信息缺乏可比性。

（三）容易給關(guān)聯(lián)交易提供操作之便

在我國，上市公司與其大股東的關(guān)聯(lián)交易較普遍，特別是上市公司與其母公司、關(guān)聯(lián)公司進行債務(wù)重組及資產(chǎn)交易等交易中，交易價格缺乏公允性情況時有發(fā)生。新準則引入公允價值，在相關(guān)法律不完善的情況下，公允價值仍有可能被一些關(guān)聯(lián)交易者利用。

（四）人員素質(zhì)環(huán)境不高，不能適應(yīng)公允價值的推廣

公允價值的運用較歷史成本在人員的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德方面提出更高的要求。長期以來，我國會計人員習(xí)慣嚴格按照會計制度處理會計業(yè)務(wù)，主要是記錄和報告，對需大量職業(yè)判斷的確認和計量很生疏。在公允價值計量中，其具體的實現(xiàn)形式如未來現(xiàn)金流量等要素的確定取決于財務(wù)人員的職業(yè)判斷。從我國現(xiàn)狀看，會計人員與評估人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)與專業(yè)技能都不容樂觀，大多數(shù)從業(yè)人員對公允價值的運用尚難以適應(yīng)，出現(xiàn)了利用會計職業(yè)判斷操縱會計利潤，導(dǎo)致會計信息失真等行為。

五、正確運用公允價值的對策

（一）完善公允價值運用的市場環(huán)境

市場化程度的高低、信息資料的及時、準確、充分對公允價值計量至關(guān)重要。在完善的市場經(jīng)濟條件下，公允價值才易于取得。我國應(yīng)加快建立與市場經(jīng)濟發(fā)展相適應(yīng)的全國市場價格信息數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)，大力推進信息資源公開化，才更有利于取得及時、可靠、充分的公允價值，更好地服務(wù)于財務(wù)報告使用者進行決策。

1．培養(yǎng)各級市場，特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，獲得客觀市價，發(fā)展生產(chǎn)資料可采取的措施有：加強生產(chǎn)資料市場監(jiān)測與調(diào)控工作；積極培育農(nóng)村市場資料市場；大力創(chuàng)新流通業(yè)；加快批發(fā)市場的改造和提升。對二手交易市場建立市場準入門檻，對資質(zhì)的審核嚴格把關(guān)，鼓勵和支持中介機構(gòu)的發(fā)展，從而使交易雙方能獲取較公允的市場信息。

2．加快各種金融價格市場化進程。國債發(fā)行中的投標、競價方式，全國銀行間同一拆借利率的出現(xiàn)和入網(wǎng)會員的逐漸增多，以及公開市場業(yè)務(wù)操作的進行，為金融衍生品的公允價值計量的實施提供了條件。

（二）完善我國的公司治理結(jié)構(gòu)

1．改善內(nèi)部控制環(huán)境。企業(yè)要建立健全的內(nèi)部控制制度，保證公允價值在企業(yè)中的運用；建立一套公允價值計量資產(chǎn)的類別標準，對是否采用公允價值計量的資產(chǎn)進行清晰的劃分，建立對公允價值變動專人負責(zé)、定時按照既定途徑收集數(shù)據(jù)的制度，以保證數(shù)據(jù)收集的及時性與穩(wěn)定性，建立董事會在財務(wù)報表日對公允價值變動進行審核的制度，以落實與公允價值變動相關(guān)的程序及其責(zé)任。

2．建立和完善信息系統(tǒng)及有效的交流渠道，充分滿足企業(yè)風(fēng)險管理的需求，保證信息的充分流動。

3．大力整頓企業(yè)的風(fēng)險識別和防范模式，建立健全風(fēng)險識別和評估體系，借鑒國際先進經(jīng)驗并運用現(xiàn)代科技手段，逐步建立覆蓋所有業(yè)務(wù)風(fēng)險的監(jiān)控和評價預(yù)警系統(tǒng)，并進行持續(xù)監(jiān)控和定期評估。

（三）加強公允價值的理論研究，規(guī)范公允價值的計算方法

1．制定公允價值具體準則及應(yīng)用指南。FASB已經(jīng)頒布了公允價值的計量準則，IASB于2007年征求意見稿，并將于2008年終稿，這將對各國公允價值的應(yīng)用產(chǎn)生重大的影響。我國應(yīng)研究國際公允價值應(yīng)用的最新發(fā)展動態(tài)，借鑒其成熟經(jīng)驗，并在總結(jié)我國國情基礎(chǔ)上，抓緊制定相關(guān)的公允價值指南。

2．促進評估等相關(guān)行業(yè)的技術(shù)進步。評估業(yè)應(yīng)積極主動配合公允價值發(fā)展的技術(shù)要求，明確公允價值確定方法等，或適時出臺相關(guān)的操作指南，以加強對實務(wù)界的操作指導(dǎo)，促進會計業(yè)、審計業(yè)對公允價值評估結(jié)果的認可和采納。借鑒國際評估行業(yè)的經(jīng)驗，結(jié)合我國的實際情況，深入研究市場經(jīng)濟中評估行業(yè)的發(fā)展規(guī)律，制定和完善資產(chǎn)評估領(lǐng)域的法律法規(guī)，保障資產(chǎn)評估有關(guān)各方的合法權(quán)益，加快以財務(wù)會計為目的等專業(yè)評估準則的建設(shè)進程，有效推動評估業(yè)與會計業(yè)的合作。

（四）加強對上市公司會計準則執(zhí)行情況的監(jiān)管

1．界定清楚財政、審計、證券、稅務(wù)、會計等監(jiān)管的職能和作用，合理分工、明確責(zé)任，做到各司其職、嚴加監(jiān)管。同時，財政部門應(yīng)會同證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等相關(guān)監(jiān)管部門建立互動機制，實現(xiàn)信息共享，充分發(fā)揮合作力量，提高監(jiān)管的效能。證券監(jiān)管部門應(yīng)加強對上市公司運用公允價值的監(jiān)管力度，提高上市公司信息披露的透明度，對于上市公司利用公允價值操縱盈余的行為，要嚴加懲處，以保護投資者的利益。

2．搞好社會監(jiān)督機制的建設(shè)。深化會計師事務(wù)所體制改革，完善執(zhí)業(yè)環(huán)境，制定相應(yīng)的執(zhí)業(yè)自律準則，大力提高注冊會計師的風(fēng)險意識、業(yè)務(wù)水平和職業(yè)道德水準，借鑒國外會計師事務(wù)所的管理經(jīng)驗，建立注冊會計師懲戒制度。

3．建立公允價值審計制度，國際的審計界已做了大量的研究，公布了一系列研究報告和指南，我國也應(yīng)當(dāng)建立一套公允價值的審計具體準則，規(guī)范公允價值的確定程序。

（五）更新觀念，提高執(zhí)業(yè)人員的素質(zhì)

1．充分理解會計準則。《企業(yè)會計準則》的頒布為會計人員的工作提供了指導(dǎo)，但并不提供所有問題的具體解決辦法，對某些交易或事項不再規(guī)定具體的會計處理方法，只給出會計可選擇和判斷的標準。在會計實務(wù)中對某些交易的確認、計量等需要在多個會計原則中做出選擇，會計人員需認真領(lǐng)會相關(guān)準則、制度，在準則、制度提供的范圍內(nèi)根據(jù)會計精神對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行判斷和處理。

2．提高業(yè)務(wù)水平。公允價值計量是技術(shù)性很強的工作，會計人員必須具備扎實的專業(yè)理論知識，會計人員應(yīng)吸收國際先進的會計理念和會計處理方法，掌握專業(yè)理論知識，同時在實踐中不斷鍛煉自己。應(yīng)加強專業(yè)知識培訓(xùn)，版主會計人員熟悉和掌握新的會計處理方法和持續(xù)提高會計人員的素質(zhì)。培訓(xùn)的內(nèi)容不僅包括各類知識培訓(xùn)，還應(yīng)當(dāng)包括信息技術(shù)的應(yīng)用等，培訓(xùn)的目的是提高會計人員對交易和事項的確認、計量和報告進行復(fù)雜判斷和處理的能力，減少對公允價值的判斷偏差。

3．提高職業(yè)道德素質(zhì)。會計人員對不確定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行職業(yè)判斷時，始終面臨著可靠性與相關(guān)性、穩(wěn)定性與適用性、利益驅(qū)動和公允公正等觀念和立場的矛盾與權(quán)衡選擇。新準則的靈活性一方面給予企業(yè)自主權(quán)；另一方面給企業(yè)提供可乘之機，以職業(yè)判斷為借口操縱利潤。因此，會計人員要有高度的原則性和敬業(yè)精神，恪守客觀、公正的職業(yè)道德，做到真實、不偏不倚，使其判斷產(chǎn)生的各會計主體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果更加真實可靠。